Pagamentos de lucros e resultados a diretores e administradores não-empregados: a questão da contribuição previdenciária
A Coordenação-Geral de Tributação (COSIT), por meio da Solução de Consulta n. 368, de 18.12.2014, analisou discussão envolvendo a incidência da contribuição previdenciária prevista no art. 22 da Lei n. 8212, de 24.7.1991, sobre os valores pagos a diretores estatutários a título de participação nos lucros e resultados da empresa. A solução foi assim ementada:
"CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS EMENTA: DIRETOR DE SOCIEDADE ANÔNIMA. CONDIÇÃO DE SEGURADO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. LEI Nº 10.101, DE 2000. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. O diretor estatutário, que participe ou não do risco econômico do empreendimento, eleito por assembleia geral de acionistas para o cargo de direção de sociedade anônima, que não mantenha as características inerentes à relação de emprego, é segurado obrigatório da previdência social na qualidade de contribuinte individual, e a sua participação nos lucros e resultados da empresa de que trata a Lei nº 10.101, de 2000, integra o salário-de-contribuição, para fins de recolhimento das contribuições previdenciárias. SEGURADO EMPREGADO. O diretor estatutário, que participe ou não do risco econômico do empreendimento, eleito por assembleia geral de acionistas para cargo de direção de sociedade anônima, que mantenha as características inerentes à relação de emprego, é segurado obrigatório da previdência social na qualidade de empregado, e a sua participação nos lucros e resultados da empresa de que trata a Lei nº 10.101, de 2000, não integra o salário-de-contribuição, para fins de recolhimento das contribuições previdenciárias".
Segundo relatado na referida Solução de Consulta, a consulente implementou plano de participação nos lucros e resultados, do qual participam todos os trabalhadores que prestem serviços, de forma habitual, pessoal, com subordinação e mediante remuneração.
Nesse sentido, aduz a consulente que a análise dos arts. 1º e 2º da Lei n. 10101, de 19.12.2000, em conjunto com o art. 28, inciso I e parágrafo 9º, alínea "j" da Lei n. 8212/91, deixam dúvidas a respeito da possibilidade de pagamento de PLR aos diretores estatutários e sobre a respectiva tributação dos referidos valores.
No entender da consulente, em que pese o inciso I, do art. 28 da Lei n. 8212/91 trate do salário-de-contribuição dos empregados e trabalhadores avulsos, a não incidência da contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de PLR, prevista na alínea "j", do parágrafo 9º, do art. 28 desta mesma lei, não se limita apenas a estes sujeitos, mas a todos os trabalhadores de um modo geral, dentro dos quais se encontram os diretores estatutários.
Em outros termos, sustenta que os valores pagos ou creditados a título de PLR aos diretores estatutários, mesmo não sendo eles empregados ou trabalhadores avulsos, estão abarcados pela regra da alínea "j", do parágrafo 9º, do art. 28 da Lei n. 8212/91. Isso porque a referida regra determina que não integra o salário-de-contribuição, para efeitos de incidência da contribuição previdenciária, a PLR paga ou creditada de acordo com lei específica que, no caso, é Lei n. 10101/00, que trata da PLR dos trabalhadores genericamente e não apenas dos empregados.
Ao apreciar a questão, a COSIT afirmou que o art. 12 da Lei n. 8212/91 definiu como segurados obrigatórios da Previdência Social, dentre outros, (i) aqueles que contribuem na qualidade de segurado empregado, como por exemplo, os que prestam serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor empregado; e (ii) aqueles que contribuem na qualidade de contribuinte individual, como por exemplo, o titular de firma individual, o diretor não empregado e o membro de conselho de administração de sociedade anônima, o sócio solidário, o sócio de indústria, o sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração decorrente de seu trabalho em empresa urbana ou rural.
Assim, dentre aqueles que contribuem na qualidade de segurado empregado está o diretor empregado, ao passo que o diretor não empregado - tal qual o estatutário - contribui na qualidade de contribuinte individual.
Nesse contexto, o art. 9º do Regulamento da Previdência Social (Decreto n. 3048, de 6.5.1999) assim define o diretor empregado e o diretor não empregado:
- Diretor empregado: aquele que, participando ou não do risco econômico do empreendimento, seja contratado ou promovido para carga de direção das sociedades anônimas, mantendo as características inerentes à relação de emprego (art. 9º, parágrafo 2º).
- Diretor não empregado: aquele que, participando ou não do risco econômico do empreendimento, seja eleito, por assembleia geral dos acionistas, para cargo de direção das sociedades anônimas, não mantendo as características inerentes à relação de emprego (art. 9º, parágrafo 3º).
À luz destas disposições, afirmou a COSIT que "é segurado obrigatório da previdência social, como empregado, o diretor de sociedade anônima que, participando ou não do risco econômico do empreendimento, é contratado ou promovido para o cargo de direção, mantendo as características inerentes à relação de emprego". Por sua vez, depreende-se que é segurado obrigatório, como contribuinte individual, o "diretor não empregado, o diretor de sociedade anônima que, participando ou não do risco econômico do empreendimento, é eleito para exercer o cargo de direção, sem manterás características inerentes à relação de emprego".
Pois bem. Superada essa primeira premissa, a COSIT consignou que a alínea "j", do parágrafo 9º, do art. 28 da Lei n. 8212/91 estabelece que não integra o salário-de-contribuição para efeitos de incidência da contribuição previdenciária somente a PLR paga ou creditada de acordo com lei específica.
Nesse sentido, considerando que a lei específica de que trata a referida alínea é a n. 10101/00, a COSIT afirmou que a PLR da empresa deve ser "objeto de negociação entre empresa e seus empregados" e o valor a ser pago em decorrência dessa participação "não pode substituir ou complementar a remuneração devida a qualquer empregado".
Assim, à luz da Lei n. 10101/00, o entendimento daquele órgão foi no sentido de que a PLR se destina especificamente aos empregados da empresa. Logo, o diretor estatutário de sociedade anônima - por não ser empregado - terá sua participação nos lucros e resultados inseria na base de cálculo da contribuição previdenciária, nos termos do art. 28 da Lei n. 8212/91.
Fonte: Fiscosoft